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《我与共和国财政》征文——
企业财务会计制度改革发展70年

  党的十九大报告的主题是“不忘初心,牢记使命,高举中国特色社会主义伟大旗帜,决胜全面建成小康社会,夺取新时代中国特色社会主义伟大胜利,为实现中华民族伟大复兴的中国梦不懈奋斗。”回顾建国70年来,党的领导、党的路线、方针、政策与共产党人的初心和使命一脉相承,为中国人民谋幸福、为中华民族谋复兴的思想光芒一以贯之,体现在党和国家的大政方针之中。企业财务会计制度的建立完善,也是国家财政落实党的大政方针的具体体现,它符合中国特色社会主义制度的要求,对促进国民经济的发展,促进企业的发展,促进改革开放做出了重大贡献。在新中国建立70周年之际,我想就企业财务会计制度改革发展谈几点感想。

  一、我国企业财务会计制度建设是按照国家经济体制改革要求逐步健全和完善的

  建国70年来,我国企业财务会计制度从无到有,从分散到统一并形成体系,其间是随着我国经济体制改革的不断进步而相应健全完善的。按照我国经济体制改革发展变化,企业财务会计制度发展经历了四个阶段。

  (一)第一阶段(建国初至1978年)——初步建立了企业财务会计制度

  1953年前为国民经济恢复期,1953年国家开始制定第一个五年计划。国家实施高度集中的计划经济管理体制,直接管理国营企业,国家财政对国营企业基本上是采取统收统支的办法。从1952年开始,国家财政针对企业财务存在的问题,陆续发过一些文件。在1959年、1962年、1965年、1973年又先后发布了一系列规定,包括固定资产、流动资产、成本管理、各项费用划分和收入利润分配等办法。根据财务制度的规定,会计上相应制定了国营企业会计核算办法、会计科目和会计报表格式编制办法。1955年国务院发布《关于制定国营企业决算报告编制办法》。为了便于国营企业贯彻执行,财政部在1963年编辑了《企业财务会计制度选编(1952-1963年)》,1977年12月编辑了《国营工业交通企业财务会计制度选编》。这些办法虽然比较零散,但对强化国营企业经济核算、改善国营企业经营管理、促进国营企业生产发展、提高国营企业经济效益、完成计划经济时期的经济建设任务起到了重要作用。

  (二)第二阶段(1979~1992年)——企业财务会计制度得到进一步修改

  1978年年底,十一届三中全会决定党和国家的中心工作转移到经济建设上来,实行了改革开放的历史性决策,打破了高度集中的计划经济管理体制。1984年党中央决定建立社会主义有计划的商品经济体制。财政部先后对企业财务会计制度进行修改补充:一是改革企业利润分配办法,由过去统收统支办法先后改为实行企业基金、利润留成、第一步利改税、第二步利改税办法。二是加强企业成本管理。1984年国务院发布了《国营企业成本管理条例》,财政部相应制定《国营工业交通运输企业成本管理实施细则》,明确成本管理的原则、成本开支范围、成本核算、成本管理责任制及监督与制裁等内容。三是加强固定资产管理。1985年国务院发布《国营企业固定资产折旧条例》,财政部相应颁发《国营企业固定资产折旧条例实施细则》,明确了国营企业计算提取固定资产折旧的依据和办法,计提折旧的年限及折旧基金的使用与管理。四是会计制度根据财务制度所做的修改,对企业会计科目和会计报表的设置作了相应的修改重印。随着对外投资和资本市场的开放,财政部颁发了外商投资企业会计制度、股份制试点企业会计制度、对外经济合作企业会计制度、国营证券公司会计制度。为了便于国营企业贯彻落实企业财务会计制度,在此期间,财政部还编辑了1978-1981年、1982-1986年、1987-1988年、1989-1990年的《国营工业交通企业财务会计制度选编》。

  尽管在这一阶段企业财务会计制度还不够系统、全面,但上述企业财务会计制度的修改补充,对推动国家经济体制改革,调动企业和广大职工的积极性,加强企业成本管理,促进企业技术进步,提高企业经济效益,起到了积极作用,基本适应了当时企业经营管理和经济发展建设的需要,同时为下一步企业财务会计制度改革奠定了一定基础。

  (三)第三阶段(1993~2006年)——初步建立了适应社会主义市场经济体制的企业财务会计制度体系

  1992年10月,党的十四大提出我国经济体制改革的目标是建立完善的社会主义市场经济体制。为此,企业财务会计制度根据这一总目标要求来设计。1992年11月30日经国务院批准,财政部印发了《企业财务通则》和《企业会计准则》,随后下发了10个分行业的财务制度和13个分行业的会计制度,统称为“两则两制”,从1993年7月1日起实施。“两则两制”的发布标志着我国企业财务会计制度体系已初步形成,从而统一了不同企业组织形式、不同所有制、不同行业的企业财务会计制度。

  《企业财务通则》及其分行业的财务制度规范了企业财务管理的基本原则,明确了企业财务管理的基本任务和方法,从资金筹集、流动资产、固定资产、递延资产和其他资产、对外投资、成本和费用、外币业务、企业清算、营业收入、利润及其分配等方面做出了规定,实行了资本保全制度、改革了固定资产管理和折旧办法,真实地反映企业当期生产经营状况,理顺了国家和企业的分配关系。

  《企业会计准则》及其分行业的会计制度,从会计核算的角度,规范了会计核算的基本前提和一般原则、会计核算要素和财务报告的要求,并建立了资本核算体系,改变了会计核算的平衡公式,改革了资金管理核算模式、固定资产折旧核算办法、成本核算办法,改变了对外投资的核算方法,并按照权责发生制原则确认营业收入的实现,规范利润分配的核算,同时规定了企业对外报送的报表除报送政府监管部门外,还要以满足投资者、贷款人、供应商、客户、雇员等方面的使用需要。

  2000年6月国务院发布《企业财务会计报告条例》,于2001年1月实施,该条例规范了企业财务会计报告的构成编制、对外提供和法律责任等内容。

  这一阶段企业财务会计制度改革内容广泛,它不仅是企业财务会计管理技术和方法的变革,也涉及方方面面的经济利益和权限调整,它是以规范企业财务管理和会计核算为着眼点,以增加企业财力和理财自主权为落脚点,是促进社会主义市场经济体制建立的基础性法规,标志着我国企业财务会计制度由计划经济模式向社会主义市场经济模式转换,朝着社会主义市场经济方向迈出了坚实一步,并初步实现了与国际惯例的接轨。

  (四)第四阶段(2007年至今)——基本建立健全了适应社会主义市场经济体制要求的企业财务会计制度体系

  2001年我国加入WTO后经济全球化进入了一个新的发展时期,我国社会主义市场经济也进入了一个新的发展阶段,我国经济市场化程度已大大提高,经济全球化市场迫切需要有一套公认一致、科学的财务会计标准来规范企业的财务会计行为,确保生成公开、透明、高质量的财务会计信息,以促进企业投融资活动和可持续发展。为此,财政部在2006年2月,对“两则两制”作出修订,同时还发布了《金融企业财务规则》,从2007年1月1日起实行。

  修订后的《企业财务通则》从制度上作了以下重大改革:一是其适用范围由原来适用所有企业改变为适用国有及国有投资控股企业;二是将原通则中所涉及各项资产的确认与计量的内容转由企业会计准则加以规范;三是对涉及费用扣除标准事项转由相关税收规定;四是由国家直接管理企业具体财务事项转变为由企业根据实际情况制定企业内部财务管理制度。修订后的《企业财务通则》主要对企业资金筹集、资金运营、成本控制、收益分配、重组清算、财务信息管理、财务风险、财务监督等财务活动行为进行组织协调、控制、评价和监督。由国家财政直接管理企业具体财务事项转变为指导与监督相结合,为企业财务管理提供指引,促进企业完善法人治理结构。

  修订后的《企业会计准则》分为基本准则和具体会计准则。《企业会计准则——基本准则》规范了企业财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认计量原则和财务报告等基本问题,是制定具体准则的基础,对各项具体准则的制定起着统驭作用,并确保各项准则的一致性。修改后的《企业会计准则》取消了过去分行业的会计制度,就各类企业会计实务的具体业务、各项经济交易或事项的处理等交由若干个具体准则加以规范,到2018年止已发布42项具体会计准则。

  《金融企业财务规则》规范的主要内容和结构与修订后的《企业财务通则》基本相同,但该规则适用所有金融企业,是国家财政根据金融企业特点,重点从加强金融企业财务管理、规范金融企业财务行为、促进金融企业法人治理结构的建立和完善、防范金融企业财务风险、保护金融企业及相关方合法权益、维护经济社会秩序的角度来予以规范。

  2009年国务院出台了《关于进一步促进中小企业发展的若干意见》,2011年3月全国人大审议通过的《国民经济和社会发展十二五规划纲要》中特别提出“大力发展中小企业,完善中小企业政策法规体系”。财政部随后出台了多项扶持政策措施,并于2011年10月11日发布《小企业会计准则》,于2013年实施。《小企业会计准则》与《企业会计准则》相比,大幅度简化了会计处理,主要规范小企业通常发生的交易或事项的会计处理,为小企业会计处理实务提供具体而统一的标准,具体规定了小企业会计确认、计量和报告的全部内容。《小企业会计准则》的发布实施为国家扶持小企业发展的各项政策落实提供了有力的制度保障,有利于改善小企业税收和融资环境、改进和加强小企业内部管理,同时也有利于提升政府驾驭宏观经济的能力,提高整个经济工作的质量和效率。

  上述财务会计标准的修订、制定、发布实施,构成了我国企业财务会计制度体系,它适应我国经济社会发展要求,也符合经济全球化和财务会计国际化潮流。

  二、我国现行企业财务会计制度具有统一性、强制性和可操作性,这是有效贯彻落实党的方针政策的重要保障

  企业财务会计制度具有统一性、强制性和可操作性,这三个特性是几十年国家财政从事企业财务会计制度制定的实践经验总结,体现了我国企业财务会计制度的主要特征,也是它所具备的优势。

  (一)关于统一性

  现行的企业财务会计制度由财政部制定,保证了企业财务会计制度的统一性。

  企业是我国国民经济发展的生力军,是经济社会发展中最活跃的细胞,也是国家财政收入最主要的来源地。因此,国家财政自新中国建立以来一直非常重视企业财务会计制度建设。但在改革开放前,我国企业财务会计制度的制定权是分散的。如财政部制定国营工业交通企业财务会计制度,国家税务部门制定集体企业财务会计制度,农业部制定农业企业财务会计制度,人民银行制定金融企业财务会计制度,商业部制定流通企业财务会计制度,等等,其间大小行业财务会计制度约有五六十种之多。改革开放后,各种经济成分主体出现,有人也曾提出效仿西方国家将企业财务会计制度由民间团体制定。我国是中国特色社会主义国家,为保证企业财务会计制度的质量,及时有效地贯彻落实党的路线方针政策,1985年国家发布《中华人民共和国会计法》,第六条明确规定:“国家统一的会计制度由国务院财政部门根据本法制定。”在国务院制定的“三定”方案中明确财政部具有制定企业财务会计制度的工作职能。这为统一我国企业财务会计制度提供了法律依据。因此,在上世纪90年代初财政部发布《企业财务通则》和《企业会计准则》,从而统一了全国的企业财务会计制度。

  (二)关于强制性

  我国企业财务会计制度体系包括:全国人大常委会发布的《中华人民共和国会计法》,属于法律层次范畴;国务院发布的《企业财务会计报告条例》,属于行政法规范畴;财政部发布的《企业财务通则》《金融企业财务规则》《企业会计准则——基本准则》,属于部门规章范畴;财政部印发的《小企业会计准则》、42个具体会计准则及相关财务处理规定,属于规范性文件范畴。可见,企业财务会计制度是我国财政法律法规体系的重要组成部分,企业必须依法执行,政府监管部门必须依法监管,违反法律法规行为要依照《会计法》追究法律责任,所以我国的企业财务会计制度具有强制性。

  (三)关于可操作性

  相对国际财务报告准则而言,我国企业财务会计制度既保持与国际财务报告准则的持续趋同,也保留了其既实用又可操作的特点。如我国《企业会计准则》,除了发布《企业会计准则——基本准则》、若干个具体准则和《小企业会计准则》,还相应发布了《企业会计准则》的应用指南和解释,应用指南是依据企业会计准则的要求对具体准则相关条款加以细化,规范企业会计科目及账务处理、企业财务报表的种类及编制说明。对企业在执行会计准则中遇到的问题通过准则解释予以指导。这是我国几十年财务会计实践得来的,是我国财政履行职责更好地服务企业,为企业执行会计准则提供操作规范的重要措施,这些措施深受企业欢迎。

  三、我国企业财务会计制度建设要根据新时代新经济新技术新发展的要求,进一步加以完善

  近年来企业财务会计制度从服务企业微观管理和国家宏观管理的需要,围绕建立社会主义市场经济体制,认真总结我国企业财务会计改革实践基础上,全面系统地加以修改完善,成效显著,并与国际财务报告准则持续趋同,逐步实现良性互动。但这并不意味着可以停滞不前了。根据党的十九大报告提出的“全面建设社会主义现代化国家”“贯彻新发展理念,建设现代化经济体系的要求”,我认为进一步完善企业财务会计制度任重道远,目前可以重点研究以下几个问题:

  (一)完善企业财务会计制度,为参与全球治理体系改革和建设不断贡献中国智慧和力量

  习近平总书记在2016年新年贺词中指出:“世界那么大,问题那么多,国际社会期待听到中国声音,看到中国方案,中国不能缺席。”我国企业财务会计在国际协调中崭露头角,我国参与全球化的方式和程度出现了新变化,对世界经济可持续贡献越来越大,经济实力已居全球第二,因此,我们要更加积极地参与全球经济治理体系改革和建设,在国际财务报告准则的制定和修改中,应由参与工作转变为参与决策,由共同推进趋同和等效转变为引领方向,用我国制定企业财务会计制度的实践和经验影响推动国际财务报告体系的完善,有理有节地发声,发挥负责任大国作用,切实解决构建人类命运共同体中的新问题,为全球治理体系改革和建设贡献我国的智慧和力量。

  (二)完善企业财务会计制度,为促进“一带一路”国际合作做出贡献

  党的十九大报告提出:“积极推进‘一带一路’国际合作,努力实现政策沟通,设施沟通,互贸沟通,民心沟通,打造国际合作新平台,增添共同发展新动力,推动建设开放型世界经济”。企业财务会计制度建设,要解决“一带一路”背景下跨国经营、资本市场开放等涉及的财务会计问题,实现“一带一路”沿线国家在企业财务会计制度建设方面协调,以降低国家与国家之间贸易往来的资本流动交易成本,为促进世界经济发展增添新动力,为推进国际合作做出贡献。

  (三)完善企业财务会计制度,为推动生态文明体制改革,建设美丽中国做出贡献

  党的十九大报告就加快生态文明体制改革、建设美丽中国提出:“推动绿色发展,着力解决突出环境问题,加大生态系统保护力度,推动形成人与自然和谐发展现代化建设新格局”。因此,企业财务会计制度的完善,要针对山水林田湖草等构成的生命共同体,以及大气、其他生物资源在内的各类资源环境要素进行研究,深入全国碳交易市场,碳交易核算企业对自然环境价值、自然资源的耗费、环境保护支出、改善资源环境带来的收益等方面进行研究,切实解决碳排放财务会计问题,并为建立和实施生态损害赔偿制度、责任追究制度、生态修复制度、资源有偿使用制度提供支持,为推动生态文明体制改革,建设美丽中国做出贡献。

  (四)完善企业财务会计制度,为推动新时代新技术发展做出贡献

  中国特色社会主义进入新时代,现代科技迅速发展,科技进步日新月异,是新时代的一个重要特征,在深入发展的科技革命浪潮推动下,特别是以大数据、人工智能、移动互联网、物联网、区块链为代表的新一代信息技术的广泛运用,极大地改变了人类生产生活方式,创新技术层出不穷,经济交易鲜活多样,管理实践丰富多彩,商业模式各具特色,这为我们进一步完善企业财务会计制度提供了良好的实践基础,同时也提出了新的挑战。如电子商务这一商业模式的产生,凸显出现有企业财务会计制度的局限性,对现有企业财务会计的概念、会计原则、确认计量、核算、会计目标和财务报告都产生了影响。按照《国务院关于促进信息消费扩大内需的若干意见》中有关拓宽电子商务发展空间的工作部署,2014年财政部和有关部门已开展电子发票及会计档案的综合试点工作,相信企业财务会计制度,在总结试点工作基础上,经过广泛调研,结合电子商务的特点模式,尽快适应这一新变化,推动制度创新,为推动新时代新技术发展做出贡献。

  (五)完善企业财务会计制度,为进一步推动完善社会主义市场经济体制做出贡献

  自改革开放以来,企业财务会计制度围绕建立社会主义市场经济体制进行了多次修改完善。党的十九大报告提出加快完善社会主义市场经济体制,深化国有企业改革,发展混合所有制经济,培育具有全球竞争力的世界一流企业,有效防止国有资产流失,深化金融体制改革,健全金融监管体系,守住不发生系统性金融风险的底线。要完善社会主义市场经济体制,需要对现行企业财务会计制度进行系统梳理,就目前来看,财政对企业财务管理的指导与监管服务方面都有待于进一步加强,如深化国有企业改革,发展混合所有制经济,应怎样保全国有资本;防止国有资产流失有哪些具体措施;防范企业财务风险和金融风险又有什么具体措施等。要有具体可行的管理措施才能保证在推动完善社会主义市场经济体制中发挥应有的职能作用。

  作者:杨敏(会计司原司长)

 

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